Regime fiscale dei compensi erogati ai sostituti medici in continuità assistenziale
Per svolgere l’attività di sostituto medico in continuità assistenziale (c.d. guardia medica) è necessario l’iscrizione all’albo professionale. Tale attività è riconducibile all’esercizio di una attività professionale abituale. Ne consegue che il soggetto interessato è obbligato all’apertura della partita Iva e all’emissione della fattura nei confronti dell’Azienda Sanitaria, nonché a dichiarare il compenso percepito tra i redditi di lavoro autonomo. E’ quanto espresso dall’Agenzia delle Entrate nella risoluzione n. 41/E del 15 luglio 2020. Un contribuente chiedeva di conoscere quale fosse la misura della ritenuta d’acconto applicabile sui compensi erogati dalle Asl per lo svolgimento della sua attività professionale di guardia medica. La richiesta di chiarimenti derivava dall’incertezza su quale categoria reddituale inserire i compensi percepiti.
L’Amministrazione finanziaria osserva che l’esercizio della professione medica, salvo quella effettuata nell’ambito di un rapporto di lavoro dipendente, rientra nella previsione normativa di cui all’art. 53, comma 1, del Tuir e, pertanto, il reddito da esse rilevante si configura come reddito di lavoro autonomo. In merito all’attività di continuità assistenziale svolta da medici con incarico a tempo indeterminato, il Ministero delle Finanze, con la risoluzione 5 febbraio 1999 n. 14, ha ritenuto che gli emolumenti corrisposti dalle Asl ai predetti medici siano da qualificarsi quali redditi di lavoro dipendente e, conseguentemente, non soggetti ad Irap. La risoluzione citata non può, tuttavia, essere estesa al caso in esame. Inoltre, come sostenuto dall’istante, le guardie mediche, iscritte in un apposito albo professionale, sono sprovviste degli istituti contrattuali tipici del rapporto di lavoro dipendente, come le ferie o il Tfr. Inoltre, l’incarico assegnato ai sostituti per l’espletamento dell’attività di continuità assistenziale è a tempo determinato o provvisorio, dal momento che può cessare in ragione del rientro, anche anticipato, del medico titolare dell’incarico a tempo indeterminato. Sulla base di tali circostanze, la tipologia di rapporto che si instaura tra l’Azienda e il medico sostituto che, come detto, deve essere iscritto all’albo professionale, dal punto di vista fiscale è inquadrabile quale rapporto di lavoro autonomo.
Al fine di definire correttamente la qualificazione fiscale dei compensi percepiti dal soggetto istante, il documento di prassi amministrativa fa ulteriori considerazioni in materia di Irpef e Iva. Per quanto concerne le imposte sui redditi, l’art. 53, comma 1, del Tuir definisce redditi di lavoro autonomo ‘quelli che derivano dall’esercizio di arti e professioni. Per esercizio di arti e professioni si intende l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di attività di lavoro autonomo diverse da quelle considerate nel capo VI, compreso l’esercizio in forma associata di cui alla lett. c) del comma 3 dell’art. 5’. Ai sensi, invece, dell’art. 67, comma 1, lettera l) del Tuir ‘ i redditi derivanti da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente’ rientrano nella categoria dei ‘redditi diversi’.
Ai fini Iva, il Dpr n. 633/1972 prevede l’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto ‘sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell’esercizio di imprese o nell’esercizio di arti e professioni’; per esercizio di arti e professioni l’art. 5, comma 1, del medesimo Dpr ‘intende l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di qualsiasi attività di lavoro autonomo da parte di persone fisiche’.
Occorre, dunque, verificare, caso per caso, se sussistono i requisiti sopra indicati e, conseguentemente, se nella fattispecie in esame, il soggetto interessato sia obbligato a dichiarare i compensi fra i redditi professionali ai sensi dell’art. 53 del Tuir, nonché l’obbligo di fatturazione con Iva.
In linea generale, i requisiti di professionalità e abitualità sussistono ogni qualvolta un soggetto ponga in essere con regolarità, sistematicità e ripetitività una pluralità di atti economici coordinati e finalizzati al conseguimento di uno scopo. Non si realizzano, invece, solo nei casi in cui vengano posti in essere atti economici in via meramente occasionale. Come indicato nella risoluzione 19 ottobre 2015 n. 88/E, l’abitualità dell’esercizio professionale è insita nella volontaria iscrizione del professionista nell’albo, costituente titolo per l’affidamento di compiti in modo ricorrente. L’iscrizione all’albo, richiesta per poter esercitare l’attività, risulta indicativa, infatti, della volontà del professionista di porre in essere una pluralità di atti coordinati e finalizzati all’esercizio della professione.
Nella fattispecie in esame, considerato che l’iscrizione all’albo professionale costituisce il titolo necessario per poter svolgere l’attività di sostituto medico in continuità assistenziale, l’Agenzia ritiene che tale attività sia riconducibile all’esercizio di una attività professionale abituale. Ne consegue che l’istante sarà obbligato ad aprire la partita Iva e ad emettere fattura nei confronti della Asl, nonché a dichiarare il compenso percepito tra i redditi di lavoro autonomo.
La risoluzione ricorda che il contribuente, qualora ricorrano le condizioni richieste, potrà fruire del regime forfetario che prevede l’applicazione di una imposta unica sostitutiva delle imposte sui redditi, delle addizionali regionali e comunali e dell’Irap, ed esclude la rivalsa dell’Iva nei confronti dei committenti.
