Il punto Fiscale

La lente sui principali temi del Fisco

Regime dei neo residenti



16 febbraio 2022 – Ore 17:00
tempo di lettura: 05′ 00″

Considerato che il regime dei neo residenti si perfeziona con la presentazione della dichiarazione dei redditi da parte delle persone fisiche, l’Agenzia ritiene che il sostituto d’imposta possa applicare la ritenuta del 26% esclusivamente sui redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia, solo dopo l’esercizio dell’opzione in dichiarazione del dipendente.

Quanto affermato si legge nella risposta n. 83 del 14 febbraio 2022 dell’Agenzia delle Entrate ad un istituto finanziario appartenente a un Gruppo internazionale con sedi dislocate in tutto il mondo che ha formulato diversi quesiti.

La società istante rende noto che a seguito della riorganizzazione del Gruppo, alcuni dipendenti, attivi in ruoli globali, saranno assunti dalla stessa per svolgere attività in Italia ma anche all’estero. Alcuni di questi, occupando posizioni di vertice nel Gruppo, intendono avvalersi dei benefici del regime speciale per i ‘Neo Residenti’ disciplinato dall’articolo 24 del Tuir (meglio noto come regime dei ‘Paperoni’). Si tratta di un regime opzionale di imposizione sostitutiva sui redditi prodotti all’estero dalle persone fisiche al ricorrere di determinate condizioni.

A questi lavoratori, la società istante garantirà la possibilità di continuare a beneficiare degli incentivi già corrisposti negli anni trascorsi, costituiti in parte da bonus monetari e in parte da azioni del Gruppo.

L’opzione per il regime dei ‘Paperoni’ si perfeziona con la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui la persona fisica ha trasferito la residenza fiscale in Italia o della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta successivo.

Chi decide di avvalersi di tale regime è tenuto a corrispondere un’imposta sostitutiva dell’Irpef calcolata forfettariamente nella misura di 100 mila euro per ogni anno d’imposta in cui è valida l’opzione, a prescindere dalla tipologia e dalla quantificazione dei redditi prodotti all’estero.

L’opzione per il regime dei ‘neo residenti’ consente di assoggettare a imposizione sostitutiva i soli redditi prodotti all’estero. L’articolo 23, comma 1, lettera c) del Tuir considera prodotti in Italia i redditi di lavoro dipendente prestato nel territorio italiano. Sono imponibili in Italia i soli compensi corrisposti per l’attività lavorativa ivi svolta, in quanto a rilevare è il luogo in cui la stessa è svolta.

L’Agenzia delle Entrate, nella circolare n. 17/E/2017, ha infatti chiarito che il reddito di lavoro dipendente prestato all’estero da un soggetto che ha optato per il regime di cui all’articolo 24-bis del Tuir, sarà considerato reddito prodotto al di fuori del territorio nazionale.

Alla luce di ciò, il reddito maturato dal lavoratore dipendente per l’attività lavorativa prestata all’estero potrà rientrare nella tassazione sostitutiva forfettaria. La stessa cosa, invece, non accade per il reddito di lavoro dipendente prestato in Italia che, infatti, deve essere assoggettato al regime ordinario dell’Irpef.

La circolare citata ha trattato anche il tema del reddito derivante da assegnazioni di azioni ai dipendenti. Nel caso analizzato, al momento dell’assegnazione delle azioni il manager risulta essere residente in Italia e, pertanto, dovrà dichiarare l’intero valore delle azioni ricevute. Avendo, però, optato per il regime dei neo-residenti fin dal 2017, anno in cui il manager ha trasferito la residenza fiscale in Italia, il beneficio derivante dalle stock option che si considera prodotto nel Paese estero sconterà esclusivamente l’imposta sostitutiva.

Per individuare il reddito prodotto all’estero bisogna fare riferimento al rapporto tra il numero di giorni di svolgimento della prestazione lavorativa all’estero e il numero totale dei giorni necessari ad acquisire il diritto a ricevere le azioni. I criteri per il calcolo dei giorni devono essere omogenei.

Ad esempio, i termini del rapporto sono assunti con criteri omogenei qualora il reddito da ricomprendere nell’ambito dell’imposta forfettaria, sia dato dal rapporto tra il periodo di lavoro prestato all’estero, calcolato considerando tutti i giorni in cui il contratto prevede che la prestazione lavorativa non sia svolta in Italia, al lordo dei giorni di ferie, malattia e festività, e il c.d. restricted period ossia il periodo prefissato, calcolato assumendo 365 giorni per ogni anno; ad esempio se il periodo di lavoro prestato in Italia va dal 1°marzo al 31 maggio 2017 (92 giorni) e il restricted period ha durata tre anni, il reddito da assoggettare ad imposta sostitutiva risulterà dal rapporto ⟮(365×3)-92⟯/(365×3).

I termini del rapporto sono omogenei anche quando i giorni del restricted period sono assunti al netto delle festività, week end e ferie e il periodo di lavoro prestato nel paese estero è anch’esso calcolato al netto di festività, week end e ferie.

L’imputazione del reddito di lavoro dipendente è disciplinata dal principio di cassa, in base al quale i compensi, in natura o in denaro, rilevano fiscalmente al momento dell’effettiva percezione da parte del lavoratore. In relazione alle azioni tale momento coincide con quello in cui è esercitato il diritto di opzione, a prescindere dalla data di emissione o di consegna dei titoli.

Come anticipato, l’opzione per il regime dei neo-residenti si perfeziona con la presentazione della dichiarazione dei redditi da parte della persona fisica. Il sostituto d’imposta applica la ritenuta di cui all’articolo 23 Dpr n. 600/1973 esclusivamente sui redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia, solo dopo l’esercizio dell’opzione in dichiarazione del dipendente.

Chi si avvale dell’imposta sostitutiva prevista per il regime dei ‘Paperoni’ può rilasciare un’apposita dichiarazione agli intermediari che eventualmente intervengono nella riscossione di redditi esteri i quali possono scegliere di non applicare alcuna imposta. Pertanto, le ritenute effettuate dal sostituto d’imposta in relazione ai redditi di lavoro dipendente prestato all’estero potranno essere recuperate presentando istanza di rimborso. Per non applicare la ritenuta sui redditi di lavoro dipendente prodotti all’estero, il sostituto deve richiedere al dipendente la copia della dichiarazione dei redditi presentata dallo stesso in cui ha esercitato l’opzione e, per ogni anno di rinnovo della stessa, la copia del mod. F24 con il quale è stata versata l’imposta sostitutiva.

Per individuare la quota di lavoro prodotta all’estero, da assoggettare al regime di imposizione sostitutiva si dovrà fare riferimento al rapporto tra il numero di giorni in cui la prestazione è stata esercitata all’estero e il totale dei giorni lavorati. Anche in tal caso deve essere individuato con criteri omogenei il numero di giorni indicati al numeratore e al denominatore.

Relativamente alla questione su dove debba essere considerato prodotto il reddito nel giorno in cui il lavoratore si sposta da o verso l’Italia, la presenza fisica nel nostro Paese basta a considerare tale giorno come ‘giorno lavorativo italiano’. In relazione ai giorni trascorsi all’estero, salvo specifica prova contraria, i redditi conseguiti dal dipendente si considerano prodotti in Italia e, quindi, esclusi dall’assoggettamento all’imposta sostitutiva di cui all’art. 24-bis del Tuir.

L’ultimo quesito sollevato è relativo ai bonus che prevedono l’assegnazione del diritto di riceverli in un determinato anno (Grant), mentre l’effettiva erogazione avviene solo dopo diversi anni, in base alla lunghezza del piano (Vesting) e solo al raggiungimento di determinate performance personali e di gruppo. Per individuare il reddito prodotto all’estero, occorre fare riferimento al rapporto tra il numero di giorni lavorati all’estero e il numero totale dei giorni necessari ad acquisire il diritto a ricevere le azioni. Sul punto le Entrate condividono la tesi della società istante secondo la quale il conteggio va effettuato su tutti i giorni di calendario e non solo sui giorni che si ritengono convenzionalmente lavorati. Pertanto al denominatore vanno riportati 365 giorni annui.

Ugo Cacaci