Regime di Adempimento collaborativo – gestione delle interlocuzioni costanti e preventive
L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 49/E del 22 luglio 2021, ha inteso fornire chiarimenti in merito al regime di adempimento collaborativo e, anche al fine di aumentare il livello della compliance sottesa all’istituto, alle modalità di formalizzazione delle posizioni assunte nel corso della procedura, alla disciplina delle c.d. ‘posizioni rinviate’ di cui al punto 6.1 lettera c) del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 26 maggio 2017.
Obiettivo del regime è quello di instaurare un rapporto di fiducia tra amministrazione e contribuente per aumentare il livello di certezza sulle questioni fiscali rilevanti. Tale obiettivo viene perseguito mediante l’interlocuzione costante e preventiva con il contribuente su elementi di fatto, inclusa l’anticipazione del controllo finalizzata ad una comune valutazione delle situazioni suscettibili di generare rischi fiscali.
I contribuenti sono incentivati a fornire informazioni spontanee, complete e tempestive e ad assumere comportamenti improntati alla trasparenza e collaborazione, a fronte dell’impegno dell’Amministrazione finanziaria di rendere l’adempimento fiscale più semplice e di supportare le imprese nel raggiungimento di un maggior grado di certezza.
Ai funzionari degli Uffici il compito di concordare con il contribuente i dettagli operativi delle relative istruttorie ossia degli accessi concordati, della produzione documentale e delle richieste. Le modalità di detta interlocuzione si esplicano attraverso diversi canali. La risoluzione esamina, in particolare, lo strumento delle comunicazioni di rischio.
Segnalazioni di rischio e formalizzazione del relativo parere
In merito alle segnalazioni di rischio e formalizzazione del relativo parere i punti 4.6 e 4.7 del Provvedimento prevedono rispettivamente che:
‘4.6 Nel corso della procedura il contribuente, attenendosi ai doveri di comunicazione disciplinati al precedente punto 3.2, comunica all’ufficio, a mezzo di Pec, le situazioni suscettibili di generare rischi fiscali significativi e le operazioni che possono rientrare nella pianificazione fiscale aggressiva’;
‘4.7 è fatta salva la possibilità per il contribuente di comunicare ulteriori situazioni che egli ritenga incerte, controverse o comunque fonte di rischio fiscale potenzialmente significativo anche se non rientranti tra le fattispecie di cui al punto 4.4’.
Il successivo punto 5.1 prevede che: ‘Fatta salva la facoltà del contribuente di presentare istanza di interpello abbreviato ai sensi dell’articolo 6, comma 2, del decreto, per ottenere una risposta in merito all’applicazione delle disposizioni tributarie a fattispecie concrete in relazione alle quali ravvisa rischi fiscali, la posizione dell’Ufficio sui rischi fiscali comunicati ai sensi dei punti 4.6 e 4.7 è formalizzata, nel corso della procedura, mediante pareri motivati o altri strumenti idonei a garantire certezza preventiva sulle fattispecie esaminate’.
Ai contribuenti che aderiscono al regime viene concessa la possibilità di avviare interlocuzioni con l’Ufficio, anche attraverso strumenti alternativi alla presentazione dell’interpello abbreviato. Si tratta di una modalità di interazione più snella e informale che trova la sua base normativa non tanto nell’articolo 6, comma 2, quanto nei concetti di ‘comune valutazione’ e ‘anticipazione del controllo’ che pone a carico dei contribuenti precisi doveri di ‘comunicazione tempestiva ed esauriente all’Agenzia delle Entrate dei rischi di natura fiscale e, in particolare, delle operazioni che possono rientrare nella pianificazione fiscale aggressiva’.
Scopo di tale modalità di interlocuzione è quello di supportare il contribuente nella risoluzione delle problematiche tributarie di carattere più prettamente operativo, modulando le indicazioni in relazione alla complessità della situazione di fatto rappresentata e agevolando, in tal modo, l’adempimento tempestivo e corretto degli obblighi tributari.
Tecnicamente tali comunicazioni non sono più soggette alla ‘più rigida’ disciplina dell’interpello abbreviato. Ciò significa che possono:
- anche non essere ‘preventive’
- vertere sull’analisi di elementi meramente fattuali di cui è essenziale verificare la veridicità e completezza, ordinariamente esclusi dall’area degli interpelli qualificatori quali, ad esempio, i profili attinenti all’applicazione della normativa sui prezzi di trasferimento
- riguardare fattispecie non connotate da ‘obiettive condizioni di incertezza’
- non sono soggette ai termini perentori di risposta previsti per le istanze di interpello, pena la formazione del silenzio assenso
- non sono soggette agli obblighi di pubblicazione previsti dal Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 7 agosto 2018 salvo che le esigenze di trasparenza non rendano opportuna la pubblicazione del relativo principio di diritto
Le risposte rese dall’Ufficio a fronte delle comunicazioni vincolano l’Amministrazione finanziaria e restano valide finché rimangono invariate le circostanze di fatto e di diritto sulla base delle quali sono state rese e generano affidamento per il contribuente.
Inoltre, ricorrendo il presupposto della ‘preventività’ i rischi oggetto delle suddette comunicazioni si considerano ‘comunicati’ per le finalità di cui alla medesima disposizione.
È bene inoltre ricordare che pur non essendo richiesto che la comunicazione contenga gli elementi indicati per l’interpello abbreviato, affinché si producano gli effetti sopra indicati, è necessario che le richieste di interlocuzione contengano tutti gli elementi informativi idonei a consentire all’Ufficio una ‘esauriente’ disamina della fattispecie, restando, pertanto, impregiudicata la facoltà dello stesso di chiedere, nei fatti, l’integrazione delle segnalazioni che risultino prive degli elementi necessari nonché di chiedere altre notizie o informazioni che dovessero rivelarsi utili.
Le richieste d’interlocuzione, in particolare, devono essere presentate dal soggetto legittimato e devono contenere una descrizione chiara ed esaustiva della questione prospettata e delle motivazioni per cui si ravvisa l’esistenza di un rischio fiscale in capo all’istante, ivi inclusa, la soluzione interpretativa ritenuta corretta. È sempre onere del contribuente documentare e argomentare la legittimazione attiva a porre lo specifico quesito, risultando, di converso, irricevibili eventuali comunicazioni generiche e prive di elementi che consentano di ricondurre la fattispecie comunicata alla posizione fiscale dell’istante.
Riguardo alle modalità di presentazione delle istanze valgono le indicazioni contenute nel Provvedimento del 26 maggio 2015.
Al contribuente è consentito, inoltre, di effettuare comunicazioni c.d. ‘non qualificate’ vale a dire comunicazioni di fatti, atti o eventi aziendali non suscettibili di generare uno specifico rischio fiscale. La comunicazione ‘non qualificata’ non innesca una ‘interlocuzione preventiva’ ma può costituire il presupposto per l’avvio di eventuali, successivi, approfondimenti istruttori d’iniziativa e non dà diritto alla riduzione delle sanzioni.
Adempimenti di chiusura del periodo d’imposta di cui al punto 6 del Provvedimento – disciplina delle c.d. ‘posizioni rinviate’
La complessità delle tematiche trattate, a volte, costringe a rinviare al periodo d’imposta successivo la conclusione dell’accordo. In tali casi trova applicazione la disciplina delle ‘posizioni rinviate’ per la quale sono escluse le sanzioni. Ciò che determina il rinvio di una posizione è la circostanza che l’Ufficio si attivi con specifici atti istruttori, quali l’invito al contraddittorio o la comunicazione formale di avvio di un approfondimento istruttorio di iniziativa. Il beneficio dell’esclusione delle sanzioni non può essere invocato laddove l’Ufficio abbia intrapreso approfondimenti istruttori di iniziativa mediante l’implementazione di controlli sulle dichiarazioni presentate dai contribuenti.
Nelle ipotesi in cui si versi nella situazione di ‘posizione sospesa’ in attesa della risposta dell’Ufficio, l’Agenzia invita i contribuenti ad adottare un comportamento coerente con il ‘risk appetite’ dichiarato nel documento di Strategia fiscale, assumendo, in dichiarazione, la posizione fiscale più prudenziale.
Riduzione sanzionatoria ai sensi dell’articolo 6, comma 3, del decreto legislativo 5 agosto 2015 n. 128
Chi accede al regime di Adempimento collaborativo può usufruire di alcuni effetti premiali tra cui la riduzione alla metà delle sanzioni amministrative per i rischi di natura fiscale comunicati in modo tempestivo ed esauriente all’Agenzia delle Entrate, prima della presentazione delle dichiarazioni fiscali. Per fruire dello sconto è necessario che le comunicazioni siano:
- tempestive
- esaurienti
La comunicazione ‘tempestiva ed esauriente’ dei singoli rischi fiscali, attuata attraverso la presentazione di un’istanza di interpello abbreviato o di una comunicazione ai sensi dei punti 4.6 e 4.7 del Provvedimento, non esaurisce, lo spettro delle ipotesi in cui l’ordinamento riconosce al contribuente aderente al regime il beneficio della riduzione sanzionatoria. Il Provvedimento ha infatti introdotto ulteriori forme di interlocuzione ‘preventiva’ con l’Agenzia delle Entrate. I rischi fiscali ‘non significativi’, infatti, si considerano comunque comunicati se ricompresi nella ‘Mappa dei rischi’ la quale soddisfa il requisito della ‘preventiva comunicazione’ previsto dal Provvedimento stesso.
Nel caso in cui il contribuente si attivi per la regolarizzazione di violazioni derivanti da errori operativi commessi in fase di effettuazione degli adempimenti fiscali correlati a rischi fiscali intercettati dal sistema di controlli e regolarmente riportati nella Mappa dei rischi, le riduzioni del Dlgs n. 472/1997 possono essere applicate su un importo corrispondente al minimo edittale della sanzione applicabile alla singola violazione commessa, ridotta alla metà dal decreto.
Il documento di prassi amministrativa precisa, inoltre, che la riduzione spetta solo per quelle violazioni relative ai periodi d’imposta inclusi nel regime di adempimento collaborativo, ossia ‘sul periodo di imposta nel corso del quale la richiesta di adesione è trasmessa all’Agenzia delle Entrate’ e quelli successivi e non anche per le violazioni compiute al di fuori di tale regime.
Infine, laddove le violazioni derivanti dagli errori operativi che il contribuente intende sanare siano comunicate all’Ufficio prima del ravvedimento operoso, quest’ultimo avrà facoltà di accertare, in sede di controllo sostanziale, la presenza dei presupposti per l’applicazione degli istituti che consentono di graduare il carico sanzionatorio in funzione dell’effettiva gravità della condotta. In tali casi la ‘sanzione base’ cui applicare le riduzioni sarà costituita dalla sanzione minima prevista per le singole violazioni commesse, ridotta della metà ai sensi dell’articolo 6, comma 3, del decreto e ulteriormente ridotta per effetto dell’applicazione degli istituti sopra menzionati.
